論我國會計基礎理論體系的創新大綱

摘要：知識經濟對我國傳統會計理論體系造成了極大衝擊，使會計基礎理論中相關概念定義等已不能對其內涵做出完整的解釋，而需要給予重新定義，本文重點論述了會計原則、會計假設、會計計量模式、會計平衡公式和會計確認基礎在知識經濟條件下所應作的調整與創新。

關鍵詞：知識經濟；會計基礎理論；創新

知識經濟的到來，使會計理論中相關概念定義等已不能對其內涵做出完整的解釋，而需要給予重新定義，諸如會計假設、會計原則、會計確認和計量等等。會計核算空間將被拓寬，會計報告將呈現多樣性、充分性和及時性，會計信息處理技術將更發達、信息傳送更快捷。會計管理將貫穿於企業生產經營的全部過程，在研究過程中必須充分考慮知識經濟時代的突出特點，全面、系統、客觀地揭示它們的內涵和外延。當前財務會計只有及時完善、創新某些理論方法體系，才能在新的經濟環境下，真正發揮會計信息的決策參考作用。知識經濟[1]是以知識為基礎的經濟，是以現代科學技術為核心，建立在知識和信息的生產、存儲、使用和消費上的一種無形經濟，它要求會計核算上應包括人力資源會計、無形資產會計、研究與開發會計等，因此，我國會計基礎理論體系內容應做相應的調整與創新。

一、會計原則

在知識經濟條件下，在堅持傳統會計核算原則的同時，又要符合其獨特要求，拓展或改變部分原則內涵。歷史成本原則顯得不合時宜，在儘可能的情況下應採用某種形式的市場價值，混合使用兩種或多種計量基礎，完整地反映企業會計信息；相關性原則要做到對外對內報告並重，對外部投資者、債權人和內部經營者都要快速提供相關信息資料，滿足多變環境的要求；為利於反映現金流量信息，考慮貨幣時間價值和風險價值等因素，適應現實經濟中的衍生金融工具等經濟事項，權責發生制原則將與收付實現制結合起來運用，對網絡經濟以現金流動制[2]為基礎進行核算；配比性原則因“虛擬公司”的出現及合作各方要求合理分配實物資產、人力資產、智力資產的耗費，配比範圍擴大了，核算方式也因不確定性要進行合理的調整；及時性原則有了更高的要求，在保證會計信息真實性的基礎上，會計必須能夠隨經濟業務變化而變化，提供“實時”信息和預測信息；靈活性原則致使人力資源會計、知識會計在堅持精確計量的同時，合理地運用模糊計量方法，將精確計量和模糊計量有機結合起來；充分披露原則既要求反映財務資本的貨幣化會計信息，也要求將人力資源、知識資源在報告中全面、適當、公正地予以揭示和披露。

二、會計假設

隨着近20年知識經濟和網絡技術的發展，國際經濟一體化進程的加快，特別是計算機的產生，計算系統的發展，國際互聯網絡的迅速普及，出現了許多原有經濟環境中難以想象的經濟活動。以信息為產品的虛擬主體大量興起，新的金融衍生工具相繼登台，使得立足於傳統商品經濟的會計基本假設理論受到了嚴峻挑戰，導致現有的會計基本假設部分或全部地受到否定，並在一定程度上影響着財務會計信息使用者，對財務報告應予以披露的信息提出了新的要求。當假設失去了支持它的合理事實基礎時或者當假設所依據的事實與現實差距很大時，會計假設也必須及時作出相應修正，以適應新的環境。

1．會計主體假設。 隨着我國加入WTO，在我國除了具有獨立資金、完整組織機構和人員的經濟實體外，將會更多地湧現出經濟發展水平多樣化和財產權益日益複雜化的虛擬主體。虛擬主體實質上是一種名義上或形式上的企業組織。在網絡化經濟時代，經濟組織的結構和功能都具有較強的變動性。企業可以由多家獨立公司通過信息技術進行迅速的聯合和重組，形成一種臨時性結盟組織，即虛擬公司。虛擬公司的出現，突破了以往的空間概念，它極大地改變了會計主體的存在方式，組成公司的各獨立企業藉助計算機網絡迅速分組，隨時根據實際情況需要增加或減少組合。虛擬公司使會計主體變成一種新型的“相對會計主體”，這種“相對”會計主體，拓展了傳統有形的會計主體假設。“網上公司”、“遠距離多主體的網上合作體”等形式的出現，則突破了原有會計主體的“空間”概念。“媒體空間”中的會計主體會越來越多，外延也愈難以界定。會計主體應承認現實主體與虛擬主體並存，會計上對虛擬公司的資產、負債和所有者權益的計量及有關記錄和報告，都應適應這個特殊會計主體的需要。傳統的會計主體假設將有可能被“相對會計主體假設”所取代。

2．持續經營假設。基於現實主體和虛擬主體同時存在的情況，持續經營是假定會計主體的生產經營活動將按照既定的目標持續不斷地進行下去，但隨着競爭加劇和風險增大，企業隨時會出現被併購、清算、終止的可能，虛擬公司的經營活動呈現出即合即分的即時性特徵，具有臨時性和不可預測性，它能根據市場需要，適時介入、退出與轉換，虛擬公司是一個存在於網上的臨時性組織，進行的多是一次性交易，完成後即進行解散，因而引發對持續經營假設的挑戰。有人主張代之以破產清算和破產清算期間假設[3]。因為在知識經濟社會中，知識更新、擴散的速度很快，從而經濟活動面臨着較大風險。正是意識到這一點，“網上實體”的經營活動便呈現出“短暫性”，因此，筆者也認為確立破產清算及破產清算期間假設，具有一定的理論與實踐意義。

3．會計分期假設。在網絡經濟環境下，虛擬企業隨市場機遇的出現而產生，市場機遇的可變性決定了它的存續時間可能很短，甚至可能在幾分鐘之間就形成一個虛擬企業，完成一筆業務後即宣告解散，所以在一個極短時間內再劃分時間段已無必要，只要把會計期間與交易期間統一就可解決該問題。因此，有人提出以虛擬企業的網上交易期作為一個會計期間[4]，可以在一次交易後只編制一次會計報表便可滿足需要。這樣就不會產生成本費用的跨期分配問題，從而使收益等會計信息更真實、可靠。從另一方面説，在網絡時代，計算機強大的運算和傳輸功能使企業財務管理由靜態走向動態，使企業在任何時點，都可將已發生的經濟交易和事項反映在財務報告上，企業內外部信息使用者可以及時地得到企業實時的財務和非財務信息，而無須等待會計期末，因而網絡時代信息傳遞的實時性使會計分期假設消除了時間的斷點，因而網絡時代信息傳遞的實時性也引發了對會計分期假設的否定。筆者認為，對於網絡經濟可取消會計分期假設，對實體經濟仍可適用會計分期假設。

4．貨幣計量假設。隨着國際互聯網的發展和知識經濟的到來，傳統意義上的貨幣已發展成為電子貨幣[5]。貨幣出現了無紙化趨勢，加上人力資本和知識資本這些對虛擬企業的發展至關重要的因素又無法用貨幣計量，不能在資產負債表上予以披露。為解決這些矛盾，必須發展非貨幣計量單位，以使這些變動因素的計量變成可比性強和易於分析的因素，以滿足利害關係人對這些非經濟性信息的需求。會計是對企業財務狀況和經營成果全面系統的反映，為記錄和反映企業的生產經營活動，需要貨幣這樣一個統一的量度，然而在網絡時代，經濟的全球化模糊了經濟活動國內國外的界限，同時國際貿易、國際投資、國際金融活動的不斷增長使得國際間各國貨幣匯率變動很大，這在客觀上要求以全球一致的電子貨幣作為計量單位，以準確反映企業的經營情況。

三、會計計量模式

知識經濟時代會計計量的重點是要從財務資源轉向知識資源，其中的最大障礙就是會計計量問題。傳統會計計量是以歷史成本為基礎的計量模式，歷史成本計量有客觀、可驗證、中立等優點，知識經濟時代仍需要歷史成本計量模式，但是，由於知識經濟時代以知識為重要資源，依靠發達的科技技術作為企業生存發展的決定條件，如按歷史成本計價，往往會低估無形資產的實際經濟價值。為了正確計量無形資產的真正價值，保證提供的會計信息資料能夠對投資者和決策者真正有用，在會計系統中引入多重計量手段，因不同會計事項性質而選擇不同計量手段將成為會計發展的必然趨勢。

（1）對於實物資源，可沿用歷史成本/名義貨幣單位計量模式。如果物價變動較大時，可在編制財務報表時，按歷史成本/一般購買力貨幣單位計量模式進行調整，以消除物價變動的影響。

（2）對於人力資源，可採用現行市價(或公允價值)/名義貨幣單位計量模式。人力資源的計量，可分為成本與價值兩個方面。人力資源成本的計量方法主要是歷史成本與重置成本(現行成本)。人力資源(價值)的計量方法主要是現行成本法或未來貼現法。但人力資源(價值)因其強調人在未來服務期對企業的貢獻，其計量是極其困難的，一般可以以勞動力市場為基礎，以勞動力的現行市價計價。

（3）對於衍生金融工具，可採用現行市價(或公允價值)/名義貨幣單位計量模式。由於大多數衍生金融工具，表現為一種合約，它只產生相應的權利和義務，而交易事項並未發生，故無歷史成本可言，需用市價代表公允價值。

（4）對未來需求須估計的事項，可採用可實現淨值/名義貨幣單位計量模式。

（5）對於衍生資源，可採用歷史成本/名義貨幣單位計量模式以及現行市價(或公允價值)/名義貨幣單位計量模式相結合的方式進行計量。

需要説明的是，公允價值[6]是以當前的市場價格、現行價值為計價基礎的計量方法,正好彌補歷史成本的不足，能適應瞬息萬變的市場環境，能較準確地披露企業獲得的現金流量，能確切地反映企業的資產狀況、經營能力、償債能力及所承擔的財務風險。對於人力資源、特徵各異的衍生金融工具“期貨”“期權”“遠期合同”等採用公允價值能較好地計量。

四、會計平衡公式

在一般經濟學意義上，任何社會的生產經營過程都需要三個因素：即勞動力、勞動對象和勞動資料，但在傳統的會計中，將勞動對象和勞動資料投入者作為企業的所有者，好像只要有這些便可建立一個企業，自動帶來收益，這顯然是與事實相悖的。所以，我認為企業有兩種所有者：一是物質資本的所有者，他們提供基本勞動條件；二是勞動力的所有者，他們完成勞動過程。所以，客觀上要求企業對勞動的投入必須和其他要素的投入一樣對待，將勞動視為企業資產的重要組成部分，並在會計中得到反映，與此相聯繫，勞動者權益與投資者權益一樣需要在會計權益概念中得到體現。

會計必須對人力資源成本、人力資源價值、勞動者權益進行恰當的評價、確認、計量、記錄和報告。傳統的會計恆等式：資產=負債十所有者權益，應修訂為：知識資產+有形資產=負債+勞動者權益+所有者權益，即會計要素應由資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤六大會計要素再加上勞動者權益要素；利潤分配也應隨着勞動者權益要素的建立而由僅僅在投資者之間進行分配，改為由投資者和勞動者共享。

資產包括知識資產和有形資產，這裏的有形資產是傳統會計上除無形資產之外的資產，在知識經濟時代，它依舊是資產的組成部分。知識資產將是企業最有價值的資產，企業未來的竟爭力和盈利能力往往取決於其所擁有的知識資產價值。知識資產=人力資產+智力資產+結構性資產+市場資產[7]。在這四個組成部分中，人力資產是實現價值和增值的基礎；結構性資產則是保證和支持人力資源創造價值和實現價值的資產；市場資產是企業資產獲得市場價值，實現價值和價值增值的主要途徑，沒有合適的市場資產，資產價值難以實現和發揮；智力資產是知識資本的重要組成部分，為企業實現資產的價值和增值創造了必要的條件。知識資產是一種技術密集、附加值高的軟資產，是一種無形化的知識、技術、信息形態資產，是以智力勞動為主創造的一種非物質化的戰略資源，雖具無形性，但它可藉助一定的知識、技術等載體來展現，而不是虛無飄渺的事物，知識資產一般很難確認和計量，但它並非不可確認和計量。

五、會計確認基礎

國際上有識之士實際上早已認識到權責發生制的重要性，並把它作為編制資產負債表、損益表(收益表)和全面收益表的確認基礎，但對另一個重要的報表——現金流量表的確認基礎在會計基本假設中未予以明確。因此，在編制現金流量表時，若用直接法編制，其直接的確認依據是現金流量制，但若用間接法編制時，表中的各項目的確認還是要通過權責發生制轉換現金流量制。由此看來，權責發生制和現金流量制均應用來作為會計確認的基礎。由於核算的“網絡企業”的組織結構發生了變化，會計部門和銷售、經營、採購等部門業務相融合，經濟業務可以實時地發生和結算，使得會計確認的基礎將逐步由權責發生制轉變為收付實現制。但會計確認基礎需在此基礎上進行創新，現行會計制度中，權責發生制會計是以會計分期假設為前提的。在網絡經濟時代，大量虛擬企業的出現使會計分期假設受到了強烈衝擊，因此，實現現金流動制[2]正是未來會計發展的必然趨勢。收付實現制與權責發生制相比雖然比較合理，但其只能用於歷史的現金收支信息的處理，而現金流動制不止限於實際已發生的現金收支，它還包括可能的虛擬現金流量，可不受會計分期的約束，可隨時提供會計信息，以保證會計信息的有效性。

參考文獻：

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